Gelangensbestätigung - Nachweispflicht bei innergemeinschaftlichen Lieferungen

Der vielfache Protest der Wirtschaft an den neuen Nachweisvorschriften für steuerfreie EU-Lieferungen, der so genannten Gelangensbestätigung, hat Erfolg gezeigt. Das Bundesministerium für Finanzen hatte in einem Entwurf einer neuen Umsatzsteuer-DVO die von der IHK-Organisation und anderen eingebrachten Änderungsvorschläge fast vollständig berücksichtigt, der Bundesrat hat diese am 22. März 2013 beschlossen. Im Ergebnis enthält die neue Umsatzsteuer-DVO dadurch Vereinfachungen sowohl gegenüber der bisherigen alleinigen Nachweismöglichkeit (Gelangensbestätigung) als auch sogar gegenüber der bis zum 31. Dezember 2011 geltenden Regelungen. 
Das Bundesministerium der Finanzen hat mit Schreiben vom 16. September 2013 die Vorschriften nochmals konkretisiert. Die neuen Regelungen treten zwar zum 1. Oktober 2013 in Kraft, das BMF-Schreiben enthält aber eine Verlängerung der Nichtbeanstandungsregelung. Es wird danach nicht beanstandet, wenn für bis zum 31. Dezember 2013 ausgeführte innergemeinschaftliche Lieferungen die Steuerfreiheit anhand der „alten“ Buch- und Belegnachweise nachgewiesen wird. Bis dahin können sie bislang verwendeten Nachweise weiterhin angewandt werden. 
Die Kernpunkte der jetzt in der Umsatzsteuer-DVO vorgelegten Neuregelung sehen folgendermaßen aus.
Für die Frage, durch welche Belege der Nachweis zu führen ist, wird wie bislang unterschieden in so genannte Beförderungsfälle, in denen Kunde oder Lieferer selbst die Ware, z.B. mit Werks-Lkws, transportieren und in so genannte Versendungsfälle, in denen selbständige Dritte, z.B. Spediteure, in den Transportvorgang eingeschaltet sind.
Gelangensbestätigung: Für alle genannten Transportvarianten, also Beförderung wie Versendung, kann der Nachweis der Steuerfreiheit neben dem Vorhandensein eines Doppels der Rechnung durch eine so genannte Gelangensbestätigung geführt werden. Hierbei handelt es sich um ein Dokument mit folgenden Angaben:
  • Name und Anschrift des Abnehmers
  • Menge des Gegenstands der Lieferung und die handelsübliche Bezeichnung einschließlich der Fahrzeug-Identifikationsnummer, wenn der Liefergegenstand ein Fahrzeug ist.
  • Angabe von Ort und Monat (nicht Tag) des Endes der Beförderung oder Versendung, d.h. des Erhalts des Gegenstands im Gemeinschaftsgebiet. Dies gilt auch, soweit der Abnehmer die Ware selbst abholt und befördert. D.h., in dem Fall muss er im Nachhinein nicht nur - wie jetzt - bei Abholung die Bestätigung abgeben.
  • Ausstellungsdatum der Bestätigung
  • Unterschrift des Abnehmers oder eines von ihm zur Abnahme Beauftragten. Wichtig: Die elektronische Übermittlung ist zulässig, in dem Fall kann auf die schriftliche Unterschrift verzichtet werden, wenn erkennbar ist, dass die elektronische Übermittlung im Verfügungsbereich des Abnehmers oder des Beauftragten begonnen hat, z.B. über den verwendeten E-Mail-Account des Abnehmers. Laut BMF-Schreiben ist es für die Anerkennung der elektronischen Übermittlung der Gelangensbestätigung unschädlich, wenn die E-Mail-Adresse nicht vorher bekannt war sowie die Domain weder auf den Ansässigkeitsstaat des Abnehmers noch den Bestimmungsmitgliedstaat der Lieferung hinweist (Abschnitt 6a.4 Abs. 3 S. 3 und 4). Wird die Gelangensbestätigung per Mail übersandt, kann die E-Mail für Umsatzsteuerzwecke in ausgedruckter Form aufbewahrt werden (Abschnitt 6a.4 Abs. 6 S. 3).
In der seitlichen Servicespalte sind Muster der Gelangensbestätigung in Deutsch, Englisch und Französisch vom BMF veröffentlicht. Laut BMF-Schreiben kann die Gelangensbestätigung in englischer oder französischer Sprache abgefasst werden; andere Sprachfassungen bedürfen einer amtlichen Übersetzung (Abschnitt 6a.4 Abs. 5 S. 7). Die Gelangensbestätigung kann auch aus mehreren Dokumenten bestehen. D.h., es ist nicht zwingend ein Muster zu verwenden oder Formular einzusetzen. Auch die Mehrheit von Dokumenten mit den genannten Angaben genügt als Nachweisdokument. Die Bestätigung kann überdies als Sammelbestätigung aufs Quartal bezogen abgegeben werden (wobei dann trotzdem für das Transport-Ende der jeweilige Monat genannt sein muss). Beim Reihengeschäft kann der Abnehmer wie der Endempfänger die Bestätigung abgeben.
(Nur) soweit die Ware versendet wird, das heißt Dritte, z.B. Spediteure, in den Transportvorgang eingeschaltet sind, werden gleichberechtigt alternative Nachweise anerkannt. Die relevantesten Alternativen sind:
(1) Versendungsbelege, insbesondere in der Form handelsrechtliche Frachtbriefe werden anerkannt, soweit sie vom Auftraggeber des Frachtführers unterzeichnet sind und die Unterschrift des Empfängers als Bestätigung des Erhalts des Gegenstands der Lieferung enthalten. Für den CMR-Frachtbrief bedeutet das, dass die Empfängerunterschrift in Feld 24 nunmehr wieder gefordert wird. Der BFH hat zudem mit Urteil vom 22. Juli 2015 V R 38/14 strenge Anforderungen an Feld 1 (Absender) des CMR-Frachtbriefs gesetzt.  Absender ist im Beförderungsfall nach Transportrecht, derjenige, der den Beförderungsvertrag mit dem Spediteur geschlossen hat.  In dem Fall war die Klägerin als Absender eingetragen, obwohl der Warenempfänger den Transportvertrag mit dem beauftragten Spediteur geschlossen hatte (Abholfall). Daher hätte in Feld 1 der Warenempfänger eingetragen werden müssen. Weiterhin fallen hierunter ein Konnossement oder Doppelstücke des Frachtbriefs oder Konnossements.
(2) Wird der Spediteur vom (deutschen) Lieferer beauftragt, ist als Alternative weiterhin - hierfür hatte sich die Wirtschaft massiv eingesetzt - die bisher bekannte Spediteursbescheinigung (siehe seitliche Spalte Muster Spediteursbescheinigung Versendung) als Nachweisdokument zulässig. Sie muss sich allerdings nunmehr auf die Bestätigung der erfolgten, nicht nur der beabsichtigten Verbringung beziehen. Neu und besser als bisher ist, dass auch die Spediteursbescheinigung elektronisch übermittelt werden kann. Die Beantwortung der Frage, wie dann allerdings die Archivierung zu erfolgen hat, ist erst von dem noch ausstehenden Ausführungserlass zu erwarten.
(3) Wenn der Spediteur vom Abnehmer beauftragt wird, werden die Nachweisschwierigkeiten aufgrund des fehlenden Vertragsverhältnisses zwischen Spediteur und Lieferer gesehen. In diesem Fall soll daher eine Spediteursbescheinigung (siehe seitliche Spalte Muster Spediteursbescheinigung Abholfall) über die nur beabsichtigte Verbringung ausreichen, wenn überdies parallel der Nachweis der Bezahlung des Liefergegenstands über ein Bankkonto erfolgt. Bei Zweifeln weist die Finanzverwaltung für diese Konstellation darauf hin, dass eine Gelangensbestätigung (s.o.) gefordert werden kann. Da die (ausländischen) Kundenspediteure ohnehin bereits die Spediteursbescheinigungen deutscher Vorgabe auch für den Fall der beabsichtigten Verbringungen kaum kennen, wird in den Fällen vielfach die Gelangensbestätigung zum Nachweis erforderlich sein. Auch heute wird hier bereits wegen der schon jetzt gegebenen Schwierigkeiten mit Empfängerbestätigungen gearbeitet.
(4) Tracking and Tracing: In den Fällen, in denen der Sendungsverlauf elektronisch überwacht wird (Kurierdienste), genügt zur Nachweisführung die schriftliche oder elektronische Auftragserteilung sowie ein vom Kurierdienst erstelltes Protokoll, das den Transport lückenlos bis zur Ablieferung beim Empfänger nachweist. Bei Postsendungen, in denen dies nicht möglicht ist, genügt eine Empfangsbescheinigung eines Postdienstleisters über die Entgegennahme der an den Abnehmer adressierten Sendung und der Nachweis über die Bezahlung der Lieferung. Laut BMF-Schreiben wurde beim tracking and tracing (Kurierdienstleistungen) eine Vereinfachungsregelung für Warensendungen mit einem Gesamtwert von max. 500 Euro aufgenommen (Abschnitt 6a.5 Abs. 5 Satz 3): Danach kann in diesen Fällen auf das tracking-and-tracing-Protokoll verzichtet werden, wenn der Nachweis über die Bezahlung der Lieferung geführt werden kann. Zudem kann bei Kurierdienstleistungen hinsichtlich der schriftlichen bzw. elektronischen Auftragserteilung auf schriftliche Rahmenvereinbarungen oder schriftliche Bestätigungen des Kurierdienstes verwiesen werden (Abschnitt 6a.5 Abs. 6 S. 2 und 3).
Laut BMF-Schreiben kann auch der Nachweis per Frachtbrief, Spediteurbescheinigung, Kurierdienst sowie Postdienstleister jeweils aus mehreren Dokumenten bestehen, die nicht aufeinander Bezug nehmen müssen (Abschnitt 6a.5 Abs. 1 S. 2, Abs. 4 S. 2 und 4, Abs. 5 S. 2, Abschnitt 6a.5 Abs. 7 S. 2)
Fazit: Kurz gefasst sehen danach die Nachweiskategorien folgendermaßen aus:
  • Eigentransport durch Lieferer: Gelangensbestätigung
  • Selbstabholung durch Abnehmer: Gelangensbestätigung
  • Transport durch von Lieferer oder Abnehmer beauftragte Dritte/Transportunternehmen: Gelangensbestätigung oder alternative Nachweise (s.o.)
Während im Fall des Eigentransports durch den Lieferer und der Einschaltung von selbständigen Transportunternehmen gegenüber der bisherigen Nachweisregelung die Änderungen geringeren Maßes sind, ergibt sich die größte Änderung bei den Selbstabholern. Hier ist anders als bislang nun ein erst nachträglich ausstellbarer Beleg des Abnehmers über die tatsächlich erfolgte Verbringung erforderlich. Die Verbringensversicherung zum Zeitpunkt der Abholung genügt nicht mehr. Die Umstellung unter notwendiger Einbindung der Kunden muss hier wie auch für die übrigen Fälle zeitig begonnen werden.
Durch das BMF-Schreiben wurde die von der UStDV gewährte Übergangsfrist noch einmal verlängert:
Für Umsätze, die zwischen dem 1. Januar 2012 und 30. September 2013 ausgeführt werden, kann der Beleg- und Buchnachweis gem. § 74a Abs. 3 UStDV nach altem Recht, d.h. nach den Regelungen, die bis Ende 2011 galten, geführt werden. Dies ist bereits so in der UStDV enthalten und bietet den Unternehmen auch vor Gericht Rechtssicherheit.
Die Anwendungsregelungen des BMF-Schreibens sehen zusätzlich eine Nichtbeanstandungsregelung vor, wonach es nicht beanstandet wird, wenn für Umsätze bis 31. Dezember 2013 die Nachweisführung nach altem Recht erfolgt. Diese Regelung hat die Finanzverwaltung wegen der verzögerten Veröffentlichung des Anwendungsschreibens aufgenommen. Es handelt sich um eine interne Verwaltungsanweisung, die die Gerichte nicht bindet.
Unter Berücksichtigung der Nichtbeanstandungsregelung sind der neue § 17a UStDV und die nun vorliegenden Erlassregelungen seit dem 1. Januar 2014 zwingend anzuwenden.
Den Wortlaut der vom Bundesrat beschlossenen Neufassung der Umsatzsteuerdurchführungsverordnung finden Sie unter "Weitere Informationen". Weiterhin finden Sie dort das BMF-Schreiben vom 16. September zur Konkretisierung der neuen Vorgaben. Darüber hinaus finden Sie die Muster der Gelangensbestätigung sowie die neuen Muster der Spediteursbescheinigungen.